ע"מ 14183-11-12

תקציר

מדובר בתיק בין שני מערערים לבין מדינת ישראל, המיוצגת על ידי המשיב, לעניין מיסוי עסקת חכירה. השאלות העיקריות הן האם יש לייחס למשכיר המקרקעין את הריבית הגלומה בדמי החכירה שהוונו והאם המשיב הוציא למערערים שומות כדין בשנות המס נשוא הערעור. הנכס המדובר הושכר לתקופה של 22 שנים ודמי החכירה היו אמורים להיות משולמים בשיעור על פני תקופת העסקה. המערערים טענו כי יש לסווג את העסקה כחכירה תפעולית ולכן יש למסות את ההכנסה ממנה כהכנסה מניבה. עוד טענו כי אם דמי החכירה שולמו מראש, המס עליהם כבר שולם וכל מיסוי נוסף יוביל לכפל מס. מנגד, המשיב טען כי יש למסות את העסקה כמכירת זכות במקרקעין והשווי הנוכחי של דמי החכירה, המייצג את שווי הזכות שנמכרה בעת ההסכם, כולל רכיב ריבית שיש לחייבו במס. בית המשפט פתח וציין כי אין הבדל מובנה, לצורך דיני המס, בין מכירת זכות לבין חכירה של זכות. עסקת שכירות יכולה אפוא להיחשב כמכירה, במובן זה שהבעלים נפרד מחלק מזכותו להחזיק ולהשתמש בנכס ללא הגבלה. עוד קבע בית המשפט כי אופן התשלום אינו מעיד על מהות העסקה וכי עסקת החכירה חייבת במס בעת כריתת החוזה, שהוא מועד המכירה על פי החוק. באשר לסיווג החשבונאי של העסקה, קבע בית המשפט כי אין היא צריכה להיות הגורם המכריע במחלוקת זו. תחת זאת, בחן בית המשפט את אופיין המשפטי והכלכלי של עסקאות החכירה ואת הסדר המס הכולל בגין עסקאות אלה בדיני המס. נמצא כי יש להכיר במלוא התמורה שהתקבלה בגין העסקה, וההפרש ביניהן נעוץ רק בעיתוי ההכרה בהכנסה. עקרון השוואת האמת המשפטית לאמת הכלכלית יושם גם במקרה זה, כדי להשיג את תכלית החקיקה, שהיא מיסוי הרווח הכלכלי הריאלי. עוד קבע בית המשפט כי המבחן המכריע לפיצול התמורה לרכיב האשראי הוא כפול: הראשון, בחינת דעת הצדדים; שנית, מהותיות רכיב המימון של העסקה. מאחר שרכיב המימון במקרה זה נמצא מובן מאליו, קיבל בית המשפט את טענת המשיב כי יש להוון את התמורה הנומינלית מהעסקה בריבית שוק, אשר מפצלת את התמורה לרכיב המכירה ולרכיב האשראי. בית המשפט הדגיש כי היוון התמורה הנומינלית אינו מהווה מס ששולם מראש וכי המס על דמי החכירה המוזלים יכול להיות שקול לתשלום מס באופן שוטף, אך שקילות זו מגלמת בתוכה התעשרות בדמות הכנסות ריבית שיש לחייבה במס. לבסוף, קבע בית המשפט כי כל שנת מס עומדת בפני עצמה ולכן שומות מס קודמות אינן משפיעות על השנים הנוכחיות נשוא הערעור. הערעור נדחה והמערערים חויבו לשלם מס הכנסה על הריבית הריאלית הגלומה בתשלומי החכירה על פי לוח זמנים שהוסכם בין הצדדים.