ע"מ 17521-02-19

תקציר

פסק הדין דן בשלושה ערעורים שהגישו נישומים על החלטת פקיד השומה לסווג את הרווח ממכירת שלוש דירות מגורים כהכנסה מניבה, ולפיכך למסות אותן בשיעור גבוה יותר. הדיון נסוב סביב שתי שאלות עיקריות. הראשונה היא האם החלטת נושא המשרה לסווג את כל הרווח כהכנסה מניבה הייתה נכונה, או שמא לפחות חלק ממנו היה צריך להיות ממוסה במישור ההון בשיעור מס נמוך יותר. השאלה השנייה היא האם הקצין סיווג נכונה את מכירת הדירות כהכנסה מניבה, קרי הכנסה מעסק. בית המשפט מוצא כי החלטת הקצין בעניין זה עומדת בסתירה לפסיקה קודמת של בית המשפט העליון, ועל כן יש לאפשר את הערעור בנקודה זו. המחוקק עשה הבחנה ברורה בדיני המס בין הון לבין הכנסה פורייה, וקבע הוראות למקרים בהם נכס עובר מהון לשימוש עסקי. על פי הוראות אלה, אם נכס מוחזק יותר מארבע שנים כהון, ולאחר מכן השימוש בו משתנה, יש למסות את ההשבחה עד לאותה נקודה כרווח הון, ולא כהכנסה מניבה. הקצין התעלם מהוראות אלה, ובית המשפט מוצא כי היה עליו ליישמן במקרה זה, שכן הדירות הוחזקו למעלה משבעים שנה כהון לפני מכירתן. לאחר מכן עובר בית המשפט לדון בשאלה האם יש לסווג את המכירות כעסקאות עסקיות. נפתח בכך שמדובר במקרה גבולי, ומפרט את המבחנים המשמשים בפסיקה להבחנה בין הון לבין הכנסה מניבה. אלה כוללים את אופי הנכס, משך ההחזקה, תדירות העסקאות, אופן המימון, קיומו של מנגנון עסקי, מידת ההשבחה, מומחיותו ובקיאותו של הנישום, ההיקף הכספי ומבחן כולל הבוחן את מכלול הנסיבות. בית המשפט מוצא כי חלק מהמבחנים תומכים בסיווגו של נושא המשרה את המכירות כמניבות, לרבות קיומו של מימון חיצוני, השבחת הנכס ומומחיותם של השותפים בנישום. עם זאת, מרבית המבחנים נוטים לסווג את המכירות כעסקאות הוניות. הנכס הוחזק זמן רב באופן חריג, לא היה רקע נדל"ני ברור למי מהמערערים, הם לא היו מעורבים בהפשרת הקרקע לבנייה, היקף המכירות היה מוגבל ולמערערים לא היה מנגנון עסקי. בנוסף, המערערים לא יזמו את העסקה, אלא הוכתבו על ידי תוכנית שקידמו העירייה וקבלנים רבי עוצמה. המערערים גם היו חסרי מומחיות ובעלי ניסיון מועט בלבד בתחום הנדל"ן, וההיקף הכספי לא היה חריג בהתחשב בשטח הבניין ואיכותו. בית המשפט מדגיש כי מדובר במקרה גבולי, ובמקרים אלה כללי המשפט המנהלי קובעים כי על בית המשפט לכבד את החלטת רשות מיסוי מקרקעין, במיוחד כאשר המערערים הסתמכו על החלטתה, והיא הפכה לסופית לגבי אחת העסקאות. הקצין לא סיפק הצדקה מספקת לשינוי החלטה זו שנים לאחר שהתקבלה. לפיכך, הערעורים מתקבלים, והשומות הסופיות של מינהל מיסוי מקרקעין מתקבלות.